Umsatzsteuersenkung: Wie Sie Bauleistungen jetzt richtig abrechnen

KIEL, 22.07.2020 – Mit der Anfang Juni beschlossenen vorübergehenden Reduzierung des Umsatzsteuersatzes ergeben sich Probleme für die Abrechnung von Bauleistungen. Sollen die 3 Prozent Differenz nicht zum Unterschied zwischen Gewinn und Nullsummenspiel werden, müssen Bauunternehmer einiges beachten.

von RA Prof. Dr. Mark von Wietersheim, Berlin

Umsatzsteuersenkung beachten bei der Abrechnung von Bauleistungen
Mit der befristeten Senkung der Umsatzsteuer ergeben sich Probleme für die Abrechnung von Bauleistungen. | Foto: Markus Winkler/pixabay

Mit der Umsatzsteuer ist alles ganz einfach – wenn man es richtig macht. Für Unternehmer ist die Umsatzsteuer ein durchlaufender Posten: Der Unternehmer stellt im Normalfall seinem Kunden eine Rechnung mit Umsatzsteuer, so dass der Kunde auch die Umsatzsteuer bezahlt. Bezahlt der Unternehmer seinerseits Rechnungen, kann er die darin enthaltene Umsatzsteuer von dem abziehen, was er von seinen Kunden an Umsatzsteuer bekommen hat, den Rest leitet er ans Finanzamt weiter. Für Verbraucher hingegen handelt es sich bei der Umsatzsteuer um echte Kosten einer Leistung, sie müssen diese selbst tragen. Für Bauleistungen und ihre Abrechnung kommen noch besondere Vorgaben hinzu.

Fehler können allerdings teuer werden. Stellt der Unternehmer eine Rechnung fälschlich ohne oder mit zu wenig Umsatzsteuer aus, muss er dennoch die (nicht an den Kunden weitergegebene) Umsatzsteuer an das Finanzamt zahlen, er hat also in Höhe der Umsatzsteuer einen finanziellen Verlust.

Bei Bauleistungen ist es mit der Umsatzsteuer sowieso schon wieder etwas schwieriger, Stichwort Umsatzsteuerumkehr. Diese Umsatzsteuerumkehr funktioniert vereinfacht gesagt so, dass ein Bauunternehmen, das als Auftraggeber Leistungen von einem anderen Bauunternehmen als Auftragnehmer erhält, anstelle des Auftragnehmers die Umsatzsteuer abführen muss. Es kann daher nur bei Leistungen zwischen Unternehmen zu dieser Umsatzsteuerumkehr kommen. Verträge mit Nicht-Unternehmern sind von dieser Regelung nicht erfasst.

Übrigens muss man auch als Empfänger einer Rechnung aufpassen: Ist die Mehrwertsteuer überhöht, kann man sie nicht als Vorsteuer geltend machen und bleibt auch auf der Differenz sitzen. Daher muss man sowohl als Auftragnehmer und Versender der Rechnung als auch als Auftraggeber und Empfänger der Rechnung auf die richtige Berechnung achten.

Mit der Anfang Juni beschlossenen vorübergehenden Reduzierung des Umsatzsteuersatzes stellt sich ein weiteres Problem für die Praxis. Vom 01.07.2020 bis zum 31.12.2020 – vorbehaltlich des Gesetzgebungsprozesses, der bis Redaktionsschluss noch nicht abgeschlossen war – soll der reguläre Steuersatz 16 % anstelle von 19 % betragen. Es geht also um 3 % Unterschied. Für Bauunternehmer ist das oft der Unterschied zwischen einem Projekt mit Gewinn und einem Nullsummen-Projekt, für Verbraucher können das bei einem Einfamilienhaus die entscheidenden Tausender sein, die über die Finanzierbarkeit entscheiden.

Welcher Steuersatz ist nun der Richtige?

Es ist leider nicht so einfach, dass es allein auf das Datum der Rechnungsstellung ankommt. Es kommt vielmehr darauf an, wann eine Leistung „erbracht“ wurde. Grob gesagt geht es bei diesem Zeitpunkt darum, wann eine Leistung fertig ausgeführt wurde. Bei Bauleistungen kommt es maßgeblich auf den Zeitpunkt der Abnahme an. Im ersten Halbjahr 2020 abgenommene Leistungen sind also mit dem „alten“ Steuersatz abzurechnen, auch wenn die Schlussrechnung deutlich später gelegt wird. Das ist an sich einfach. Am Datum der Abnahme kann man den Steuersatz ermitteln – natürlich muss eine Abnahme auch tatsächlich stattfinden! Sonst wird die steuerlich richtige Abrechnung schwierig.

Und wenn ein Auftraggeber mit Teilabnahmen Umsatzsteuer sparen will?

Teilabnahmen sind nach der VOB/B zulässig für „in sich abgeschlossene Teile der Leistung“. Ein wichtiges Kriterium für die Abgeschlossenheit ist, ob eine Leistung für sich genommen selbständig „funktioniert“. Bei einem mehrstöckigen Rohbau könnte man überlegen, ob das Erdgeschoss „in sich abgeschlossen“ ist und daher abzunehmen ist, auch wenn die anderen Stockwerke noch nicht ausgeführt wurden. Das Erdgeschoss hat aber auch die Funktion, die anderen Stockwerke zu tragen und ist daher eben nicht funktional in sich abgeschlossen. Bei einer Heizungsanlage sind die Leitungen und Heizkörper auch nicht getrennt von der Wärme-Erzeugungs-Anlage zu sehen, die gesamte Heizungsanlage funktioniert nur als Gesamtsystem, und das Ziel einer warmen Wohnung steht technisch und rechtlich im Vordergrund.

Übrigens: Das BGB sieht gar keine Teilabnahmen vor, so dass bei BGB-Verträgen ohne Geltung der VOB/B sowieso ohne zusätzliche und ausdrückliche Vereinbarungen keine Teilabnahmen erfolgen können.

Vorsicht: Lassen Sie sich nicht von einem sparsamen Auftraggeber dazu verlocken, Teilabnahmen durchzuführen, ohne dass die Voraussetzungen dafür vorliegen!

Wie dargestellt geht es bei Teilabnahmen um wirklich in sich abgeschlossene Leistungen, und das mit gutem Grund. Eine aus Sicht des Auftragnehmers wichtige Folge der Abnahme ist, dass für die abgenommene Leistung die Gewährleistungsfrist beginnt. Die Dauer der Gewährleistung ist taggenau ab der Abnahme zu berechnen. Es ist daher im Interesse des Auftragnehmers, genau zu wissen, ob für eine Leistung noch Gewährleistung besteht oder nicht.

Ist eine Leistung nicht in sich abgeschlossen und wird sie dennoch im Weg einer Teilabnahme abgenommen, kann es große Probleme geben, wann genau die Gewährleistung begonnen hat. Wegen der taggenauen Berechnung ist dies aber wichtig.

Leistungen, bei denen keine Teilabnahme möglich ist

Bei den nachfolgend genannten Leistungen liegen die Voraussetzungen für eine förmliche Teilabnahme gerade nicht vor, Fehler führen daher zu erheblichen Abgrenzungsproblemen:

Werden bei Erdbauarbeiten die einzelnen Schichten förmlich abgenommen und kommt es später zu Senkungen, wird in der Regel nicht feststellbar sein, welche Schicht mangelhaft und welche mangelfrei ist. Gleiches gilt für vorzeitig abgenommene Heizkörper, die nicht warm werden oder technische Anlagen, die mehreren Gebäuden wie Reihenhäusern oder ähnlichem dienen.

In all diesen Fällen könnte eine Teilabnahme zu erheblichen Problemen bei der Bestimmung der Gewährleistungsfrist führen, insbesondere weil die Leistungen oft nur als System funktionieren, d.h. ein Mangel aus dem Zusammenwirken verschiedener Leistungsteile resultieren kann: Eine an sich funktionsfähige Heizungsanlage ist auf einmal zu gering ausgelegt, wenn sie ein weiteres Nebengebäude versorgen soll.

Auch Anzahlungen auf noch nicht fertig ausgeführte Leistungen können nur dann mit dem reduzierten Umsatzsteuer-Satz abgerechnet werden, wenn die Leistung im Zeitraum der Absenkung erbracht wird, also im Zweifel abgenommen wird. Wird die Leistung aber tatsächlich erst im zweiten Halbjahr 2020 abgenommen, ist für die gesamte Leistung – auch soweit schon früher Abschlagszahlungen gestellt wurden – der geringere Mehrwertsteuersatz abzurechnen.

Vorsicht, Betriebsprüfung!

Es wird von erfahrener Seite darauf hingewiesen, dass die Aufteilung von Aufträgen und die Abrechnung unterschiedlicher Steuersätze erfahrungsgemäß einen Schwerpunkt von Betriebsprüfungen bildet. Auch wenn der Auftraggeber natürlich ein Interesse an einem zufriedenen Kunden hat und an diesen gerne die Reduzierung weiterreichen will: Zum einen muss der Vertrag dies erlauben, zum anderen muss der Unternehmer seine steuerlichen Pflichten im Auge behalten. Nachträglich bei einer Betriebsprüfung festgestellte Nachzahlungen kann der Unternehmer kaum an seine früheren Auftraggeber weiterreichen!

Für Verträge, die im zweiten Halbjahr 2020 durchgeführt werden sollen, bedeutet dies ein besonderes Risiko für den Fall von Verzögerungen, jedenfalls soweit es um nicht-vorsteuerabzugsberechtigte Auftraggeber geht.

Ob die niedrigere Mehrwertsteuer überhaupt durchgereicht werden kann bzw. muss, hängt natürlich auch von den vertraglichen Vereinbarungen ab. Bei Verträgen zwischen Unternehmen ist es üblich, einen Netto-Preis festzulegen, zu dem dann die gesetzliche Umsatzsteuer dazu kommt. Bei Verträgen mit Verbrauchern und anderen Nicht-Unternehmern hingegen wird praktisch immer ein Gesamt-(Brutto-)Preis vereinbart. Dieser Preis verändert sich in der Summe grundsätzlich auch dann nicht, wenn sich die Preisbestandteile ändern, hier also eine geringere Umsatzsteuer abzuführen ist. Nur für Verträge, die vor dem 01.03.2020 geschlossen wurden, kann nach § 29 UStG eine Anpassung der Vergütung an den geänderten Steuersatz verlangt werden – wenn im Vertrag nichts anderes vereinbart ist.

Regelungen für bauzeitliche Ansprüche beachten

Das gilt natürlich umgekehrt auch für Verträge, die im zweiten Halbjahr 2020 abgeschlossen werden und dann erst 2021 mit dem dann höheren Umsatzsteuersatz abzurechnen sind. Bei solchen Verträgen muss natürlich bereits bei der Kalkulation die Erhöhung der Mehrwertsteuer berücksichtigt werden. Kommt es bei einem im zweiten Halbjahr 2020 auszuführenden Vertrag zu einer Verschiebung in das Jahr 2021, muss der Auftragnehmer darauf achten, dass er die für ihn ungünstigere höhere Umsatzsteuerlast an den Auftraggeber weiterreichen kann. Rechtlich sind hierfür die allgemein für bauzeitliche Ansprüche geltenden Regelungen zu beachten, besondere Regelungen für die Umsatzsteuer gibt es nicht.

All dies gilt auch für Leistungen, die im Zeitraum der Absenkung erbracht werden, aber erst später zur Abrechnung kommen. Auch für diese Leistungen gilt der geringere Umsatzsteuersatz unabhängig vom Zeitpunkt der Abrechnung.

Übrigens gilt der oben schon angesprochene § 29 UStG mit der Möglichkeit der Vertragsanpassung nach derzeitigem Stand auch für Verträge, die ab 2021 (mit dem höheren Steuersatz) ausgeführt werden, aber vor dem 01.09.2020 auf Grundlage des niedrigeren Steuersatzes abgeschlossen wurden – auch dies natürlich nur, wenn im Vertrag nichts anderes vereinbart ist.

Fazit: Fragen Sie den Steuerberater!

Bei Vertragsgestaltung und Kalkulation sind insbesondere bei Verträgen mit Verbrauchern die Änderung und die Rückänderung der Umsatzsteuer ab sofort zu berücksichtigen. Bei Rechnungen mit Umsatzsteuerumkehr gelten ebenfalls besondere Regelungen, die vom empfangenden Unternehmen zu beachten sind. Besondere Regelungen gelten für Dauerverträge wie Mietverträge oder Wartungsverträge, die hier nur angesprochen werden können. Bei all diesen Fragen muss im Zweifel noch eine Abstimmung mit Ihrem steuerlichen Berater erfolgen, zumal bisher weder die Gesetzgebung noch die amtlichen Hilfestellungen abgeschlossen sind. Dennoch sind erste Überlegungen wie die Kalkulation von Verträgen bereits jetzt zu berücksichtigen.


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